Чи складати акт і як часто?

первинні документи

Спершу позначимо саме питання. Припустимо, є договір оренди. Оренда триває цілий рік. Чи можна, скажімо, в договорі прописати, що складаємо акт (орендну плату платимо) один раз на рік? І, отже, на підставі такого акта «точково» (за підсумками року) відобразити орендні наслідки в бухгалтерському та податковому обліку?

Аналогічне питання може виникати і при цілорічному наданні будь-яких послуг (наприклад, рекламних, абонентська-консультаційних). Чи можна їх документувати раз на рік?

Подивимося, що на це говорить законодавство.

Періодичність акта: «громадянська» / «бухгалтерська» / «податкова»

Почнемо традиційно з правових основ. Тобто для початку з'ясуємо, чи встановлені законодавчо будь-які вимоги до періодичності акта при оренді і послугах?

«Громадянська». У сторін, що уклали договір оренди, - повна свобода дій. Тут базове правило таке: плата за користування майном вноситься щомісячно, якщо інше не встановлено договором ( ч. 5 ст. 762 Цивільного кодексу України ; далі - ЦКУ). І ніяких особливих вимог до періодичності складання акту немає. Більш того, немає навіть вимоги про складання самого акту (але про це поговоримо трохи пізніше).

З послугами (оренда для цілей ЦКУ - не послуги, хоча є такою для оподаткування) ситуація схожа. Строк договору про надання послуг встановлюється за домовленістю сторін ( ст. 905 ЦКУ ). При цьому плату вносять в розмірі, у строки та в порядку, встановлені договором ( ст. 903 ЦКУ ).

Все це дозволяє зробити висновок, що

Загалом, вносити орендні платежі / оплачувати послуги і складати акти можемо, як домовимося - хоч раз на рік.

Але чи так все безхмарно? Як такі юридичні «вольності» стикуються з бухгалтерсько-податковим законодавством?

«Бухгалтерська». У бухобліку все повинно бути задокументовано ( ч. 1 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.99 р № 996-ХIV , Далі - Закон про бухоблік). Тому первинка - на вагу золота. Вона - свого роду фундамент бухобліку, основа основ. Про всяк випадок згадаємо, що вимоги до первинних документів (зокрема, до їх обов'язкових реквізитів) встановлюють ст. 9 Закону про бухоблік і Положення № 88 *. Тому щоб документи не викликали ніяких сумнівів і відповідали критеріям «первинних», не забувайте про їх належне оформлення.

Але чи дозволяють стандарти бухобліку, скажімо, скласти по послугах або оренді акт один раз на рік?

У пошуках істини торкнемося кожної ситуації. Почнемо з послуг.

Постачальнику потрібно відобразити дохід від надання послуг. Значить, дивимося на правила «дохідного» П (С) БО 15 *. виявляється, п. 10 П (С) БО 15 по послугах в будь-якому випадку вимагає на дату балансу (!) визнавати дохід. Для цього дохід оцінюють виходячи зі ступеня завершеності послуг (базовий підхід - якщо може бути достовірно визначений результат операції). Детальніше про те, як оцінити дохід «по завершеності», розповідають пп. 11 - 12 П (С) БО 15 .

А якщо все-таки виявиться, що таким способом оцінити дохід не представляється можливим, то на цей випадок є запасний варіант: дохід оцінюють в розмірі витрат, що підлягають відшкодуванню ( п. 13 П (С) БО 15 ).

Загалом, як не крути, але

А «під» дохід (Дт 361 - Кт 703), ясна річ, необхідний первинний документ. Причому їм не обов'язково повинен бути акт (хоча актами «закривати» послуги найбільш звично). Таким документом може стати, наприклад, бухгалтерська довідка. До речі про те, що бухсправка - повноцінний первинний документ, говорив Мінфін ще в листі від 24.05.2007 р № 31-34000-10-10 / 10655 (пор. 025069200). Ну а не так давно знову це підтвердив іншим своїм листом від 05.08.2014 р № 31-11410-08 / 23-2303 / 2333 (докладніше про бухсправке ви можете прочитати в «Податки та бухгалтерський облік», 2014 року, № 34, с . 16). Так що оцінити дохід, по суті, можна і без акту - по бухсправке. Інша справа, що бухсправка - не документ для покупця послуг (про що ми ще поговоримо трохи пізніше).

Як бачимо, так чи інакше - чи то за актом, то чи по бухсправке - доходи від послуг (в більшості випадків - раз в квартал) відобразити доведеться. Одним словом, від щоквартального доходу не піти (виключення - суб'єкти мікропідприємництва **, які складають баланс за підсумками року). Такі підвалини бухобліку. Тому відкласти дохід з послуг на «один раз на рік» при безперервних послуги не дозволяють вимоги П (С) БО.

Правда, облікові традиції прикуті ланцюгом до актів. Тому на практиці мало хто показує дохід без акту (особливо якщо мова не про оренду і подібних послугах, жорстко прив'язаних до певного періоду). На підтвердження цієї позиції доведеться обґрунтувати повну невизначеність щодо результату операції до складання акта. Це дозволить відбитися від необхідності визнавати дохід виходячи зі ступеня завершеності послуг. Піти від запасного варіанту (доходи в розмірі визначених витрат, що підлягають відшкодуванню) можна, посилаючись на положення договору, адже звичайний договір на надання послуг не передбачає «відшкодування» витрат (замовникам розмір таких витрат найчастіше не цікавий і «будівельні кошторису» замовникам послуг зазвичай не виставляють).

Тепер про покупця послуг. У нього, навпаки, будуть виникати витрати. А серед основних бухоблікових принципів - принцип нарахування та відповідності доходів і витрат ( ст. 4 Закону про бухоблік ). Він передбачає, що витрати визнають витратами періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені ( п. 7 П (С) БО 16 ***). І якщо, припустимо, придбання послуг необхідно для отримання регулярного доходу (який, скажімо, отримуємо частіше ніж раз на рік), то з цієї ж періодичністю покупцеві, по-хорошому, слід фіксувати і «пов'язані з ним» витрати.

Якщо ж витрати неможливо прямо пов'язати з доходом, їх визнають витратами в періоді здійснення ( п. 7 П (С) БО 16 ). Ну і само собою величину визнаних витрат необхідно показати в квартальної фінзвітності (для тих, хто її повинен складати).

Тепер - щодо оренди. Так, заглянувши в рідне «орендне» П (С) БО 14 ****, бачимо: і там все говорить «за» рівномірність. Адже цей стандарт наказує орендодавцю у відповідних звітних періодах відображати доходи (орендарю - витрати) від оренди на прямолінійній основі протягом строку оренди або з урахуванням способу одержання економічних вигод, пов'язаних з використанням об'єкта ( пп. 9, 17 П (С) БО 14 ).

З урахуванням цих бухоблікових принципів для орендодавця і орендаря було б невірним «зміщувати» всю суму доходів і витрат по орендній платі на кінець року. Тим більше, що об'єкт здається в оренду постійно круглий рік. Їм користуємося безперервно - день у день. Тому доходи від оренди орендодавцю (витрати на оренду орендарю) правильніше рівномірно «розкинути» за періодами. Так що і в орендодавця, і в орендаря одномоментні доходи і витрати на оренду в кінці року, м'яко кажучи, не вписуються в концепцію П (С) БО.

Хіба що на «одноразовость» (за підсумками року) доходів і витрат при послугах і оренді можуть «кивати» суб'єкти мікропідприємництва ( ч. 3 ст. 55 ГКУ ). У них звітний період - календарний рік ( п. 2 Порядку подання фінансової звітності, затвердженого постановою КМУ від 28.02.2000 р № 419 ). Однак вся сіль в тому, що тільки бухобліком справа не закінчується. Далі свої правила диктує податковий облік.

«Податкова». Тут більшою мірою цікавить ПДВ-облік (оскільки «прибутковий» облік з 2015 року орієнтований на бухоблік, а він уже розглядався вище).

Для ПДВ-обліку важливо перша подія. Через нього податкові зобов'язання по послугах виникають ( п. 187.1 ПКУ ):

- або на дату зарахування коштів на банківський рахунок в оплату послуг;

- або на дату оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Перший «Передплатний» випадок не беремо до уваги, з ним і так все ясно: прийшли гроші - нарахували АЛЕ. Розглянемо ситуацію, коли спочатку поставляються послуги, оплата за які буде перераховуватися пізніше.

В такому випадку ПКУ закликає нарахувати зобов'язання на дату документа (!), Що засвідчує факт надання послуг. Зауважте: ПКУ не вимагає, щоб це був неодмінно акт, а просто говорить про «документі» (конкретний документ не називаючи, проте маючи на увазі його наявність). Тому їм, в общем-то, може стати будь-який первинний документ, що підтверджує поставку, в тому числі вже згадувана «квартальна» (а у суб'єктів мікропідприємництва - «річна») бухгалтерська довідка. Адже довідкою ми нарахували дохід від надання послуг (читай: визнали по послугах факт поставки). А це вже що ні на є «залізне» подія для ПДВ.

Однак навряд чи контролери спокійно поставляться до ПДВ у постачальника послуг / орендодавця «один раз в квартал», а тим більше «раз на рік». Швидше за все вони стануть висловлюватися «за» нарахування ПДВ помісячно. Тим більше, що поставляються послуги безперервні. Та й при оренді орендований об'єкт знаходиться в оренді безперервно цілий рік. А там з оглядкою на «критерій безперервності» напевно податківці стануть сподіватися на п. 201.4 ПКУ і вимагати нарахування ПДВ хоча б один раз на місяць (скажемо, не пізніше останнього дня місяця).

Що ж, зрештою, маємо в результаті? Дозволений «цивільний» рік через «бухгалтерський» квартал звузився до «податкового» місяці. ☹ В результаті «базовим» в ПДВ-обліку для послуг / оренди виявився «місяць». І якщо немає бажання сперечатися з контролерами, в кінцевому рахунку простіше ПДВ нараховувати щомісячно. Ну а в такому випадку для підтвердження щомісячних поставок (події для ПДВ) доведеться щомісяця оформляти і первинний документ (скажімо, той же акт).

Ось і виходить, що ПДВ-облік змушує складати орендну / «послуговий» первинку щомісяця *.

Чи можна акт не складати?

Відразу скажемо, що в будь-якому випадку якийсь первинний документ на підтвердження послуг, що поставляються постачальнику послуг іліарендодателю складати доведеться **. Інша справа, що таким документом не обов'язково повинен бути акт.

Так, строго кажучи, орендодавцю або постачальнику послуг ніщо не забороняє показувати «орендні» ( «послуговий») наслідки (доходи і ПДВ з виписуванням ПН) на підставі бухсправкі (або якогось іншого документа, що відповідає критеріям первинного). Однак в такому випадку проблеми можуть з'явитися у протилежної сторони - орендаря або покупця (замовника) послуг. Картина у нього тоді вимальовується нерайдужні. Щоб орендарю підтвердити факт орендної операції (або замовнику - факт покупки послуг), необхідний первинний документ. Для цього орендарю (замовнику послуг) знадобиться двосторонній акт. Тим паче що

адже в п. 44.1 ПКУ чорним по білому написано: для цілей оподаткування платники повинні вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків, зборів . Більш того, без підтверджуючих первинних документів заборонено формувати показники податкової звітності. Звичайно, первинним документом можна визнати і односторонню бухсправку, але, боїмося, контролери не погодяться з таким підходом (наприклад, акт і НН будуть пізніше, а значить, податковою подією така бухсправка все одно не стане).

Загалом, орендарю (замовнику послуг) у що б то не стало потрібен акт. Він для витрат і податкового кредиту з ПДВ - надійне прикриття. Виходить, що в акті навіть в більшій мірі зацікавлений орендар або замовник послуг. Тому

Ну а своїх орендарів (замовників) краще не підводити.

До того ж традиційно саме акт податківці вважають документом, що підтверджує по послугах факт поставки (див., Наприклад, «давнє» лист ДПА у м.Києві від 28.12.2005 р № 1177/10 / 31-106, а також підкатегорію 101.01. 01 БЗ, лист ДПСУ від 12.09.2012 р № 3208/0 / 71-12 / 18-3117; «Вісник Міністерства доходів і зборів України», 2014 року, № 36, с. 21). Та й, погодьтеся, саме його найзручніше використовувати в цих цілях.

Інша справа, якщо ваш орендар (замовник послуг), наприклад, просто фізичну особу - звичайний громадянин (т. Е. Несуб'екти підприємництва і неплатник ПДВ, для якого ні витрати, ні ПК з ПДВ ролі не грають). Тоді, за великим рахунком, орендодавець (постачальник послуг) може акт не оформляти, а обмежитися бухсправкой (на підставі якої відобразити «дохідні» і ПДВ-наслідки).

Дата акту

І «на закуску» ще один важливий штрих. Якою датою краще складати «орендний» акт?

Нагадаємо, що за встановленим правилом первинні документи складають в момент проведення кожної господарської операції, а якщо це не представляється можливим - безпосередньо після її завершення ( ч. 1 ст. 9 Закону про бухоблік , п. 2.2 Положення № 88 ).

А при оренді, як з'ясувалося з оглядкою на податковий облік, точка відліку - місяць (т. Е. Датою початку надання орендних послуг є перший календарний день місяця, а датою закінчення - останній календарний день місяця). У зв'язку з цим за традицією «орендний» акт прийнято датувати останнім календарним днем місяця, т. Е. Датою завершення поставки місячних послуг (навіть якщо фактично його підписують в перших числах наступного місяця).

Детальніше про те, чому «орендний» акт краще оформляти останнім календарним днем ​​місяця, а не якийсь інший датою, див. «Податки та бухгалтерський облік», 2014 року, № 12, с. 21. До речі, за це висловлюються і податківці (див. «Вісник Міністерства доходів і зборів», 2014 року, № 36, с. 21). Зараз, не повторюючи всього сказаного в минулому, тільки нагадаємо, що це, мабуть, найоптимальніший варіант, який дозволить уникнути проблем в обліку (як в бухгалтерському, так і в податковому).

Cудіте самі. За бухобліковим правилами

Тобто в бухгалтерському обліку важливо, до якого звітного періоду відносяться операції (оренда або послуги). Тому, якщо оренда відбувалася, скажімо, в листопаді 2015 року, то в бухобліку боку її проводять листопадом (для цього акт оренди датують 30.11.2015 р і показують як операцію листопада - періоду фактичного здійснення). При цьому також листопадом (якщо, звичайно, раніше не було авансу) з орендної плати орендодавець нараховує ПДВ. Адже до дати документа (т. Е. Датою акту), як зазначалося, прив'язана і дата ПДВ-зобов'язань ( п. 187.1 ПКУ ). Тоді листопадова оренда в обліку у сторін, як і годиться, доведеться на листопад. А значить, вимоги бухобліку твердо дотримуються.

Тепер уявімо, що по листопадової оренді акт підписаний в перших числах грудня (наприклад, 2 грудня 2015 року). Тоді ПДВ з орендної плати за листопад (з оглядкою на дату акту) орендодавцю доведеться нарахувати груднем. А податківці до такої ситуації з «відстаючим» ПДВ здавна ставилися агресивно.

Так, в минулому на прикладі перевезень контролери роз'яснювали: факт підписання в квітні акта виконаних послуг з перевезення, яка фактично відбулася в березні, є порушенням правил ведення бухгалтерського обліку, а відповідно і податкового обліку (лист ДПАУ від 20.05.2010 р № 9895 / 7 / 16-1517-08, 5766/5 / 16-1518).

Само собою, що ця ситуація також небезпечна орендарю. Адже у нього під загрозою може опинитися податковий кредит (через складання орендодавцем НН невірної датою).

Загалом, з листопадової оренди ПДВ контролери захочуть «побачити» листопадом. Наприклад, ДПАУ в листі від 12.05.2000 р № 6514/7 / 16-1201 роз'яснювала, що при відсутності передоплати за оренду датою виникнення податкових зобов'язань буде останній день звітного періоду.

Тому щоб уникнути суперечок з контролюючими органами, рекомендуємо складати акт останнім календарним днем місяця, в якому були надані (!) Орендні послуги.

Все сказане вище справедливо і для послуг, що надаються безперервно круглий рік (наприклад, рекламних). Датувати по ним акти краще останнім календарним днем ​​місяця.

Ну а питання періодичності акту і нарахування орендної плати (плати за послуги) краще врегулювати ще при укладанні орендних / «послуговий» договорів. І як ви вже, напевно, переконалися, всім буде спокійніше, якщо це буде місяць. Тому на практиці зазвичай періодичність щомісячна.

висновки

• Цивільне законодавство не висуває вимоги до періодичності підписання акта при оренді і послуги. Однак і постачальник послуг, і орендодавець для бухобліку змушені складати акт на дату балансу (в більшості випадків це раз в квартал), ну а для ПДВ-обліку і зовсім - щомісяця.
• Факт надання послуг постачальник або орендодавець може підтвердити будь-яким первинним документом (не обов'язково актом, можна і бухсправкой). Але саме акт як підтверджує первинний документ важливий протилежному боці - замовникові послуг або орендарю. Тому зазвичай сторони складають акт.
• Акти краще складати щомісяця і датувати останнім календарним днем ​​місяця, в якому були надані послуги. Тоді у сторін складнощів в обліку не виникне.